CONSULENZA ALLE IMPRESE – OLTRE LA VISIONE COMUNE

LIQUIDAZIONE E CANCELLAZIONE DELLA SOCIETA’ DAL REGISTRO IMPRESE

L’art. 28, co. 4, del D.Lgs. n. 175/2014 ha stabilito che – ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione di tributi e contributi, sanzioni ed interessi – l’estinzione della società di cui all’art. 2495 c.c. ha effetto trascorsi 5 anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle Imprese. Non è stata, tuttavia, disciplinata l’entrata in vigore della novità normativa: a parere dell’Agenzia delle Entrate, trattandosi di disposizione procedurale in quanto tesa a salvaguardare le azioni di recupero della pretesa erariale, la stessa è applicabile anche alle attività di controllo fiscale riferite a società che hanno già chiesto la cancellazione dal Registro delle Imprese, o sono state cancellate, prima del 13 dicembre 2014 (C.M. n. 31/E/2014, par. 19.2), nonché per attività di controllo riguardanti periodi d’imposta precedenti a tale data, ovviamente nel rispetto dei termini di decadenza e prescrizione previsti dalla legge (C.M. n. 6/E/2015, par. 13.1). Gli avvisi di accertamento sono notificati alle società cancellate, secondo le nuove regole, applicabili anche agli atti di accertamento, liquidazione e riscossione – ancorchè interessati da contenzioso – notificati prima del 13 dicembre 2014, e relativi a società cancellate prima di tale data. A questo proposito, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’avviso di accertamento contenente la rettifica della dichiarazione della società cancellata dal Registro delle Imprese sarà emesso nei confronti della società e notificato alla stessa presso la sede dell’ultimo domicilio fiscale, in quanto, a tale fine, l’effetto dell’estinzione si produrrà soltanto dopo il decorso di 5 anni dalla cancellazione (C.M. n. 6/E/2015, par. 13.4). Fermo restando che la società, precedentemente alla cancellazione, può avvalersi della facoltà di eleggere domicilio presso una persona o un ufficio nel comune del proprio domicilio fiscale, per la notificazione degli atti o degli avvisi che lo riguardano, ai sensi dell’art. 60, co. 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973.

In merito alla retroattività della novità in commento, sostenuta dall’Amministrazione Finanziaria, si segnala, tuttavia, l’orientamento contrario della giurisprudenza di legittimità, che non ritiene possibile attribuire natura procedimentale a tale norma (Cass. 6743/2015): si tratta, infatti, di una disposizione sostanziale, in quanto incide sulla capacità della società cancellata dal Registro delle Imprese. A questo proposito, si osservi che a favore della tesi dell’irretroattività depongono sia la clausola generale contenuta nell’art. 11 della Preleggi che l’art. 3, co. 1, della Legge n. 212/2000 (c.d. Statuto del Contribuente), secondo cui – salva l’interpretazione autentica – le leggi tributarie non sono retroattive: conseguentemente, il predetto differimento quinquennale degli effetti della cancellazione dal Registro delle Imprese è applicabile esclusivamente alle richieste presentate a decorrere dal 13 dicembre 2014, ovvero dalla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 175/2014.

Nel caso di crediti tributari sorti successivamente alla cancellazione della società dal Registro delle Imprese, in presenza di presupposti maturati precedentemente alla stessa, la titolarità del diritto al rimborso è riconosciuto, pro quota, direttamente ai soci, che sono legittimati a richiederlo (C.M. n. 6/E/2015, par. 13.7): ai fini della semplificazione dell’erogazione del rimborso, è possibile delegare alla riscossione uno dei soci oppure un terzo, anche lo stesso liquidatore, previa comunicazione al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate (R.M. n. 77/E/2011).

L’Amministrazione Finanziaria ha altresì precisato che l’art. 28, co. 4, del D.Lgs. n. 175/2014 è applicabile anche alle società di persone, ferma restando la diversa disciplina della responsabilità dei soci collegata alla differente forma societaria (C.M. n. 6/E/2015, par. 13.6): tale orientamento si fonda sulla considerazione che la giurisprudenza di legittimità ha ritenuto il principio dell’estinzione della società di capitali a seguito della cancellazione ricorrere anche con riguardo alle società di persone, seppure con le dovute distinzioni in ordine allanatura dichiarativa, anziché costitutiva, della cancellazione e alla diversa misura delle responsabilità dei soci (Cass. nn. 6070, 6071, 6072 del 12 marzo 2013, e nn. 4060, 4061 e 4062 del 22 febbraio 2010).

L’art. 28, co. 5, del D.Lgs. n. 175/2014 ha, inoltre, riformulato il co. 1 dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973, per effetto del quale i liquidatori dei soggetti Ires che non adempiono all’obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, le imposte dovute per il periodo della liquidazione e per quelli anteriori – comprese le ritenute dei lavoratori dipendenti (C.M. n. 31/E/2014, par. 19.2) – rispondono in proprio del pagamento delle imposte, se non provano, alternativamente, di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormente all’assegnazione di beni ai soci od associati, oppure i crediti di ordine superiore a quelli tributari.

La novellata norma precisa, inoltre, che “tale responsabilità è commisurata all’importo dei crediti d’imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti”. La formulazione della disposizione pare, pertanto, allinearsi all’orientamento di una parte della giurisprudenza di merito in relazione all’ordine di pagamento dei creditori, secondo cui nella liquidazione ordinaria, non essendo previste specifiche disposizioni in merito, si dovrebbe ritenere applicabile – come sostenuto dalla prevalente giurisprudenza (Cass. n. 3321/1996, Trib. Genova n. 1125/2013 e Trib. Milano n. 14632/2010, contra Cass. n. 792/1970 e 1273/1968, Trib. Udine 26 febbraio 2010) – il generale principio civilistico della “par condicio creditorum” (art. 2741 c.c.). Conseguentemente, il liquidatore, nell’ipotesi di incapienza dell’attivo rispetto all’ammontare dei debiti, dovrebbe rispettare le cause legittime di prelazione (ipoteca, pegno e privilegio) e, quindi, le disposizioni civilistiche in materia, come l’art. 2777 c.c. (C.M. n. 6/E/2015, par. 13.5).